معايير التدقيق �

​

الإثبات في التدقيق

​

د. موفق عباس شكارة

​

أهداف الفصل الثامن

يهدف هذا الفصل لتحقيق الأهداف التالية :

1. معرفة المقصود بأدلة الإثبات في التدقيق
2. فهم أهمية أدلة التدقيق
3. التعرف على خصائص أدلة التدقيق
4. معرفة أنواع أدلة التدقيق والعلاقة بينها
5. التعرف على الأحداث اللاحقة وعملية تدقيقها
6. معرفة تدقيق التقديرات المحاسبية

الإثبات في التدقيق

مقدمة :

إن الوصول لنتيجة من عملية التدقيق يتطلب من المدقق القيام بعملية منتظمة يتم من خلالها جمع الأدلة وتقييمها والربط بينها واستخدام الحكم والخبرة المهنية لاستنباط الحكم المناسب مع هذه الأدلة وإصدار التقرير ، لذا تعتبر خلاصة عمل المدقق (التقرير) هي أهم مرحلة في التدقيق وكلما توفرت الأدلة الملائمة والمناسبة والكافية لذلك كان المدقق في أمان ويستطيع الحكم على الأمور بوضوح ، وعملية التدقيق تتلخص في الفحص والتحقق والتقرير وفي كل هذه المراحل يقوم المدقق إما بجمع أدلة أو تقييم أدلة أو تجميع الأدلة والربط بينها لإصدار التقرير

الإثبات في التدقيق

مفهوم أدلة التدقيق :

بحسب المعايير الدولية(المعيار500) تتمثل الأدلة بالمعلومات التي يحصل عليها المدقق من أي مصدر ومنها يبني حكمه المهني ويخذ القرار بخصوص البيانات المالية

وبين المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين أدلة التدقيق بأنها البيانات المالية وجميع المعلومات المتاحة للمدقق التي تعزز هذه البيانات

وقسمها إلى جزئين الأول وهو البيانات المالية المتوفرة والثاني يشمل الأدلة التي يتم إنشاؤها عن طريق المدقق أو طرف آخر

خصائص البيانات المالية

ما علاقة الأدلة بالبيانات المالية ؟؟

لابد من أن تكون الأدلة التي يتم الحصول عليها متلائمة مع البيانات المالية بحيث يظهر أن البيانات المالية تتصف بالخصائص النوعية المطلوبة من الجهات المختلفة

الخصائص النوعية للبيانات المالية التي تطلبها الجهات المعنية :

1. أن تكون البيانات المالية مناسبة أو ذات صلة بحيث تمكن المستخدم من التوقع مستقبلا والحكم على القرارات التي تم اتخاذها ، وهذا يتطلب إعدادها ونشرها في وقت مناسب ، ويكون دور المدقق هو التأكيد على هذه الخاصية
2. أن تكون البيانات المالية ذات مصداقية أو موثوقية ، أي أن البيانات المالية تمثل حقائق حدثت فعلاً ، وحتى تتوفر هذه الصفة لابد من أن تعد البيانات المالية بشكل محايد وتكون قابلة للتحقق والمدقق عليه التأكد من ذلك

خصائص البيانات المالية

3) القابلية للفهم : حيث أن مستخدمي البيانات المالية ليسوا على درجة واحدة من القدرة على الفهم وهذا يتطلب عرض البيانات المالية بطريقة سهلة وواضحة ليتمكنوا من فهمها والتعامل معها عند إتخاذ القرارات

4) القابلية للمقارنة : وعلى الإدارة أن تثبت أن البيانات المالية أعدت وفق المبادئ المحاسبية المطبقة وعلى أساس ثابت ومتجانس مع السنوات السابقة حتى تتوفر إمكانية المقارنة

​

خصائص البيانات المالية

وهذا ما تؤكده الادارة وتقدم البيانات المالية بحيث تشتمل على هذه التأكيدات وتسمى بتأكيدات الإدارة والتي تتعلق بـ

• التأكيدات الخاصة بالعمليات والأحداث الإقتصادية
• تأكيدات الإدارة الخاصة بأرصدة الحسابات
• تأكيدات الإدارة الخاصة بالعرض والإفصاح

خصائص البيانات المالية وفق المعيار الدولي رقم 500

خصائص أدلة التدقيق

الدليل المباشر

خصائص أدلة التدقيق

أولاً : كفاية الأدلة

ويتعلق ذلك بكمية الأدلة التي يتم جمعها للتحقق من مصداقية تأكيدات الإدارة المتعلقة بالبيانات المالية ، وترتبط كمية الأدلة بتقدير المدقق لها وبحكمه المهني ولكن من خلال مجموعة من العوامل هي :

1. توقعات المدقق عن التحريفات في البيانات المالية : وهذه التوقعات تتكون نتيجة للاختبارات الأولية قبل وخلال عملية التخطيط وفي حال وجود توقعات عن وقوع تحريفات يتم جمع أدلة أكثر ليتم كشف هذه الإنحرافات
2. قوة ومتانة نظام الرقابة الداخلية للعميل : فالعلاقة عكسية بين قوة ومتانة نظام الرقابة الداخلية وحجم الأدلة التي يجمعها المدقق في الاختبارات التفصيلية ، وهذه العلاقة نفسها بين نظام الرقابة وحجم الاختبارات التفصيلية

خصائص أدلة التدقيق

أولاً : كفاية الأدلة

3. المادية ومستوى المادية : وترتبط المادية بالأهمية النسبية للعنصر فالعنصر ذو الأهمية النسبية يحتاج لأدلة أكثر فالعلاقة بينهما طردية ، ويرتبط مستوى المادية بمعدل الانحراف المقبول من قبل المدقق فإذا كان معدل الانحراف المقبول مرتفع كان مستوى المادية مرتفع ومن ثم يحتاج المدقق لأدلة أقل والعكس صحيح .
4. طبيعة البند أو النشاط الذي يقوم المدقق بتدقيقه والمخاطر المتوارثة له : فالعلاقة بين طبيعة البند والمخاطر المرتبطة به من جهة وحجم الأدلة علاقة طردية

خصائص أدلة التدقيق

أولاً : كفاية الأدلة

5. العوامل الاقتصادية : فالوقت والتكلفة عوامل مهمة في عمل المدقق وتؤثر بهذه المهمة .
6. حجم وخصائص المجتمع: فالمجتمع الكبير عادة يحتاج لأدلة أكثر من المجتمع الصغير

خصائص أدلة التدقيق

ثانياً: الموثوقية أو المصداقية للأدلة

وتتعلق المصداقية بجودة الأدلة ونوعيتها فكلما كانت الأدلة على درجة عالية من الجودة توفرت لها مصداقية أعلى وتتوفر المصداقية بتوفر العوامل التالية :

خصائص أدلة التدقيق

ثانياً: الموثوقية أو المصداقية للأدلة

وتتعلق المصداقية بجودة الأدلة ونوعيتها فكلما كانت الأدلة على درجة عالية من الجودة توفرت لها مصداقية أعلى وتتوفر المصداقية بتوفر العوامل التالية :

1. استقلالية مصدر الدليل: فالعلاقة بين المصداقية والاستقلالية في الأدلة علاقة طردية وتصنف الأدلة إلى أربع أنواع من حيث الاستقلالية وهي تنازلياً :
1. الأدلة التي يحصل عليها المدقق مباشرة بنفسه كالملاحظة أو الفحص
2. الأدلة التي يحصل عليها المدقق من مصدر خارجي مباشرة مثل المصادقات
3. الأدلة التي يحصل عليها المدقق من العميل ولكن مصدرها خارج منشأة العميل مثل

فواتير الشراء

• الأدلة التي يحصل عليها المدقق من العميل ولكن مصدرها من منشأة العميل مثل

فواتير البيع

​

خصائص أدلة التدقيق

ثانياً: الموثوقية أو المصداقية للأدلة

2. وقت الحصول على الدليل : فالأدلة التي يتم جمعها بخصوص الميزانية يتطلب تجميعها في نهاية السنة وقرب تاريخ إعداد الميزانية لتقييم مدى عدالة الأرصدة في لحظة معينة ، أما بنود قائمة الدخل فالأدلة تكون خلال الفترة وتكون الأدلة التي يتم جمعها من عينة خلال الفترة أكثر مصداقية من الأدلة التي تكون عن فترة معينة أو جزء من العينة

3. الموضوعية : فالعلاقة بين المصداقية والموضوعية طردية ، وعادة ما تعتبر الأدلة الخارجية أكثر موضوعية من أدلة العميل الداخلية .

​

خصائص أدلة التدقيق

ثانياً: الموثوقية أو المصداقية للأدلة

4. فعالية نظام الرقابة الداخلية للعميل : فقوة نظام الرقابة الداخلية تعني مخاطر أقل ومن ثم أدلة موثوقة أكثر

5. كفاءة الأفراد الذين يزودون المدقق بالمعلومات: فالاستقلالية ودقة المعلومات ترتبط بكفاءة الأفراد الذين يقومون بالعمل .
6. المعرفة المباشرة لدى المدقق : فكلما كانت الأدلة تم جمعها بمعرفة المدقق أو فريق العمل كانت أكثر مصداقية مما لو تم الحصول عليها من خلال موظفي المنشأة

​

خصائص أدلة التدقيق

ثالثاً: مناسبة الأدلة

أي مدى ارتباط الأدلة بهدف التدقيق للحصول على استنتاج مناسب حول البند الذي يتم تدقيقه مثل هدف التحقق من الوجود فالدليل المناسب هو الجرد الفعلي أو الملاحظة

وعدم مناسبة الدليل قد يؤدي إلى تكلفة ووقت غير ضروريين مثال إذا كان الهدف هو التحقق من اكتمال إعداد فواتير المبيعات المتعلقة بمستندات الشحن التي يتم إعدادها فعلى المدقق أن يبدأ من مستندات الشحن ويتحقق من أن كل مستند شحن يقابله فاتورة بيع ، ولكن إذا بدأ المدقق من فواتير البيع لمقابلتها مع مستندات الشحن فإنه يحقق هدف الحدوث

درجة الإعتماد على أنواع الأدلة

أنواع أدلة التدقيق

الفحص الفعلي

المصادقات

التوثيق والفحص المستندي

إعادة التشغيل

الاستفسارات

الملاحظة

إعادة الحساب

المراجعة التحليلية

أنواع أدلة التدقيق

1. الفحص الفعلي : ويقصد به العد أو القياس أو الحصر ويعتبر من أقوى أنواع الأدلة لما له من درجة عالية من الاعتماد ويتم الفحص الفعلي للأصول الملموسة كالنقدية والمخزون والمستندات الأخرى كالشيكات والأوراق المالية والكمبيالات ولكن الفحص المستندي لهذه المستندات يختلف عن الفحص المستندي للمستندات الأخرى كالفواتير والشيكات الملغاة
2. المصادقات : وهي إجابة من طرف خارجي تقدم للمدقق حول أرصدة أو بيان الأرصدة الموجودة أو معلومات أخرى وعادة ما تكون مكتوبة على أوراق خاصة بالعميل بناءً على طلب العميل

وتتنوع المصادقات بين :

المصادقة الإيجابية

​

أنواع أدلة التدقيق

المصادقات : وتتنوع المصادقات بين

• المصادقة الإيجابية : وهي في حالة نظام الرقابة الداخلية الضعيف أو يكون الرصيد ذو أهمية نسبية ، ويتطلب هذا النوع الرد على المصادقة سواء ذكر الرصيد فيها أو لم يذكر
• المصادقة السلبية : ويطلب فيها من الطرف الخارجي الرد على المصادقة إذا لم يتطابق الرصيد أي في الحالة السلبية ويستخدم هذا النوع في حالة نظام الرقابة القوي أو الأرصدة ليست ذات أهمية نسبية

​

أنواع أدلة التدقيق

3. التوثيق والفحص المستندي : وقد يتم التدقيق من الأسفل للأعلى أي من المستند الأصلي إلى القوائم المالية وذلك لتحقيق هدف الاكتمال أو العكس وذلك لتحقيق هدف الحدوث
4. الملاحظة : ويتم ذلك بالنظر أو أي وسيلة تحقق الملاحظة للإجراءات المختلفة التي ينفذها الموظفين ويتحقق من فهمهم للإجراءات وتطبيقها كما هو وارد ضمن الإجراءات المحددة
5. الاستفسارات : سواء من الإدارة أو الموظفين وتكون الأسئلة مكتوبة أو شفاهة وتكون الاستفسارات حول الأنظمة وكيفية عملها أو الإجراءات ومن يقوم بتطبيقها أو المسؤوليات والصلاحيات والأحداث اللاحقة
6. إعادة التشغيل : وذلك بإعادة حساب بعض العمليات كالمخصصات أو التحقق من تطبيق بعض الإجراءات الرقابية

أنواع أدلة التدقيق

​

7. إعادة الحساب : وتتمثل في بعض العمليات الحسابية والتحقق من دقة العمليات الحسابية
8. المراجعة التحليلية : وهي عملية فحص المعلومات في الحسابات والسجلات للمنشأة ومقارنتها مع بيانات داخلية أو خارجية ، وتتمثل هذه الإجراءات بتحليل العلاقات بين بنود القوائم المالية وغير المالية لتحديد مدى التجانس بينها ووجود أي علاقات غير منطقية أو غير متوقعة

المراجعة التحليلية

ما الهدف من الإجراءات التحليلية ؟؟

تتمثل الإجراءات التحليلية في كل مراحل التدقيق ويستخدمها المدقق لتوجهه نحو أدلة أو نقاط ضعف للتركيز عليها والوصول لنتيجة في عملية التدقيق

وعادة ما يكون رأي المدقق فيما إذا كانت :

1. أن الحسابات معدة وفق المبادئ المحاسبية المتعارف عليها وبشكل منتظم مع مراعاة مبدأ الثبات
2. أن المعلومات المنشورة والمرفقات لها تتوافق مع معلومات المدقق عن الشركة
3. أن العرض والإفصاح في القوائم المالية حسب متطلبات القانون
4. النتائج والمعلومات التي توصل لها المدقق تمكنه من إبداء الرأي

المراجعة التحليلية

هل تساعد المقارنات في تكوين الرأي لدى المدقق ؟؟

يقوم المدقق بالمقارنات بين الحسابات بشكل عام والحسابات بشكل مفرد والمعلومات المتوفرة على مستوى الشركة نقسها أو على مستوى الشركة مع الصناعة وهذا يتطلب التأهيل والكفاءة من المدقق وهذا كله يوفر للمدقق الظروف لإبداء الرأي حول هذه الشركة وظروفها

إن مهارة المدقق في الربط بين البينات والمقارنة بينها واستخلاص النتائج أمر ضروري لعملية التدقيق حتى يتم استثمار الوقت والتكلفة والأفراد وهذا يتم من خلال مهارة المراجعة التحليلية

المراجعة التحليلية

الأمور التي تؤخذ بعين الاعتبار عند إجراء المراجعة التحليلية

• مراجعة أولية شاملة : وهي عبارة عن اختبار عام للبيانات قبل الإجراءات التحليلية لملاحظة أي أمور غير عادية
• النسب المالية : وتمثل نسب مالية أو عدد المرات ومقارنتها مع نسب سابقة أو نسب للصناعة أو نسب لأجزاء من النشاط
• ربط النسب ببعضها
• الحيطة عند تفسير النتائج وأن تكون في ضوء الربط بين النسب والعلاقات والأدلة الأخرى المعززة

المراجعة التحليلية

​

ما هي فوائد إجراءات المراجعة التحليلية

• تساعد المدقق من فهم نشاط العميل مقارنة مع غيره
• توجيه المدقق نحو بعض المشاكل للتركيز عليها
• المساعدة في تقييم قدرة المنشأة على الاستمرارية
• تنبيه المدقق إلى الإنحرافات التي قد توجد في الحسابات
• قد تؤدي لتخفيض الاختبارات التفصيلية

المراجعة التحليلية

ما هي مراحل المراجعة التحليلية

من المهم أن يطابق المدقق في كل مرحلة من المراحل النتائج مع التوقعات

• المرحلة الأولى : وهي مرحلة التخطيط وتعتبر المراجعة التحليلية في هذه المرحلة إلزامية وتحقق الأهداف التالية :
• معرفة مدى تطابق الأرقام الأولية مع توقعات المدقق بناءً على الدراسة الأولية والبيئة المحيطة والصناعة
• تحديد نقاط الضعف المحتملة
• التركيز على الأمور الأكثر أهمية
• زيادة فهم المدقق لنشاط العميل

​

المراجعة التحليلية

مراحل المراجعة التحليلية

• المرحلة الثانية : وهي مرحلة الاختبارات التفصيلية أو الجوهرية وهي اختيارية وتهدف إلى :
• تزويد المدقق بمستوى معين من الثقة
• زيادة الثقة في نظام الرقابة ونتائج الاختبارات التفصيلية
• إقناع المدقق بأن أخطار التدقيق هي في أدنى مستوى لها
• المرحلة الثالثة : وهي المرحلة النهائية في التدقيق وتقييم الأدلة وتكوين الرأي النهائي وتعتبر هذه المرحلة إلزامية

​

المراجعة التحليلية

العوامل المؤثرة في اعتماد المدقق على المراجعة التحليلية

1. الأهمية النسبية فالبنود الأكثر أهمية تحتاج إلى أدلة متنوعة وأمور أخرى للحكم عليها
2. نتائج الاختبارات الأخرى المتعلقة ببند أو نشاط معين
3. النتائج المتوقعة من الإجراءات التحليلية
4. تقدير مخاطر الرقابة والمخاطر المتأصلة فعلاقتها من حيث الاعتماد على المراجعة التحليلية علاقة عكسية

الأحداث اللاحقة

وهي الأحداث التي تقع بين تاريخ نهاية السنة المالية وتاريخ إعداد التقرير ، وهي قد تزيد من أدلة الإثبات

أنواع الأحداث اللاحقة :

أولاً : أحداث تتعلق بأمور كانت قبل تاريخ إعداد الميزانية وتمثل أدلة إضافية وتؤثر على البيانات المالية بشكل مادي وتتطلب تعديل البيانات المالية وهي مثل :

1. القيم المتحققة من بعض الأصول كالمخزون والمدينين وقد تختلف عما هو مسجل في البيانات المالية
2. تسوية بعض الالتزامات بمبالغ معينة في حين أن القيمة المسجلة تختلف

الأحداث اللاحقة

أنواع الأحداث اللاحقة :

ثانياً : أحداث تتعلق بأمور لم تكن قبل تاريخ إعداد الميزانية ولكن ظهرت بعد ذلك وهذه لا تحتاج إلى تعديلات ولكن الإفصاح عنها حسب أهميتها وهي مثل :

1. إصدار أسهم أو سندات
2. شراء منشأة قائمة
3. التغيير في هيكل رأس المال
4. حصول كوارث غير طبيعية

الأحداث اللاحقة

مسؤولية المدقق عن تدقيق الأحداث اللاحقة

تتحدد مسؤولية المدقق عن الأحداث اللاحقة على أساس الفترة التي تقع فيها وهي قسمين هما :

1. وهي الأحداث التي تقع بين تاريخ إعداد الميزانية وتاريخ التقرير أو الانتهاء من العمل الميداني وفيها يقوم المدقق بإجراءات خاصة لمعرفة الأحداث اللاحقة وتدقيقها حسب المعايير الدولية
2. وهي الأحداث التي تقع بعد تاريخ التقرير للمدقق فالمدقق غير ملزم بإجراءات تتعلق بذلك إلا إذا ثبت له أن هناك أحداثاً ذات تأثير على عمله

الأحداث اللاحقة

مسؤولية المدقق عن تدقيق الأحداث اللاحقة

تتحدد مسؤولية المدقق عن الأحداث اللاحقة على أساس الفترة التي تقع فيها وهي قسمين هما :

1. وهي الأحداث التي تقع بين تاريخ إعداد الميزانية وتاريخ التقرير أو الانتهاء من العمل الميداني وفيها يقوم المدقق بإجراءات خاصة لمعرفة الأحداث اللاحقة وتدقيقها حسب المعايير الدولية
2. وهي الأحداث التي تقع بعد تاريخ التقرير للمدقق فالمدقق غير ملزم بإجراءات تتعلق بذلك إلا إذا ثبت له أن هناك أحداثاً ذات تأثير على عمله