المحاسبة عن تكاليف معاشات تقاعد الموظفين

​

​

​

تمثل تكلفة معاشات التقاعد جزء هام من إجمالى تكلفة الموظفين فى المنشآت وبالتالى فمن المهم أن تعالج تكلفة معاشات التقاعد معالجة سليمة وأن يتم الإفصاح عنها بصورة كافية حيث يهدف المعيار الدولى الى تحديد متى يتم إثبات تكلفة معاشات التقاعد كمصروف وكيفية تحديد هذا المصروف بالإضافة الى المعلومات التى يجب الإفصاح عنها بالقوائم المالية.

​

يسرى المعيار الدولى رقم (19) " تكلفة معاشات التقاعد" على:

​

جميع ميزات التقاعد المدرجة فى نظام معاشات التقاعد بغض النظر عن طريقة وصفها وما إذا كان النظام رسمى أو غير رسمى ممولا أو غير ممولا.

عندما تكون المنشأة ملزمة طبقا للقوانين أو النظم المعمول بها ان تشارك فى نظام التقاعد على مستوى الدولة.

الاتفاقيات الخاصة بإنهاء الخدمة التى تستوفى شروط تعريف نظم معاشات التقاعد المتمثل فى الترتيبات التى تقوم بموجبها المنشأة بتقديم معاشات لموظفيها عند او بعد انتهاء خدمتهم سواء كان ذلك فى شكل دخل دورى أو مبلغ مقطوع يدفع مرة واحدة.

​

صفات أنظمة معاشات التقاعد

يتمثل كثيرا من أنظمة التقاعد الخاصة فى إنشاء صندوق مستقل تقوم المنشأة وفى بعض الأحوال الموظفين بها بسداد الاشتراك فيه ويتم منه سداد جزء أو كل التزامات المنشاة تجاه معاشات التقاعد، وهذه الصناديق ذات كيانات مستقلة يتم إدارتها بمعرفة أطراف آخرين وغالبا ما يكون لديهم الصلاحيات فى استثمار الأموال وسداد المعاشات.

قد يأخذ الصندوق فى بعض الأحيان شكل عقد تامين لا يشترط أن يكون لمعاشات المؤمن عليهم فى هذا العقد علاقة مباشرة مع التزامات المنشأة تجاه معاشات التقاعد.

قد تقوم المنشاة فى بعض نظم المعاشات بسداد معاشات التقاعد دون أن تنشأ صندوق مستقل وهو ما يطلق عليه النظم غير الممولة.

​

معاشات أو مزايا الموظفين قصيرة الأجل

الأجور ومرتبات واشتراكات التأمين الاجتماعى

يتم الاعتراف بها كمصروف عندما يتم تأدية الخدمات مع معالجة المستحقات القائمة فى تاريخ الميزانية.

بدل المستحقات عن الإجازات السنوية والاجازات المرضية فى تاريخ الميزانية إذا ما قام الموظف بتجميعها وترحيلها الى الفترات المستقبلية.

المشاركة فى الأرباح والمكافآت

يتم الاعتراف بها فى الفترة المحاسبية التى تم الاعتراف فيها بالأرباح المرتبطة بها.

معاشات أو مزايا الوفاة أثناء الخدمة

فى حالة إذا ما كانت المعاشات مضمونة تأمينيا فالتكلفة هى الاقساط المدفوعة مقابل تأمين سداد المعاشات.

إذا كانت المعاشات غير مضمونة تأمينيا فالمدفوعات المسددة أو المستحق سدادها فى حالات الوفاة حتى تاريخ الميزانية يجب أخذها فى الاعتبار.

​

خطط معاشات التقاعد

​

​

​

​

خطط الاشتراك المحدد خطط المعاش المحدد

خطط الاشتراك المحدد

فى حالة الاشتراك المحدد سوف يفى صاحب العمل عادة بالتزامه وذلك عن طريق سداد الاشتراكات المحددة لخطة المعاشات. وفى هذه الحالة تعتمد المعاشات المسددة على الاموال التى توفرها هذه الاشتراكات وإيرادات الاستثمارات الخاصة بها. وطبقا لهذا النظام يمكن قياس التكلفة بالنسبة لصاحب العمل بدرجة معقولة من التأكد.

يتم إثبات اشتراك المنشأة فى نظام الاشتراك المحدد والخاص بفترة خدمة معينة كمصروف فى تلك الفترة، والاشتراك هنا غالبا ما يحدد عن طريق معادلة مذكورة فى النظام.

تحدد الاشتراكات التى تتفق عليها المنشأة قيمة المصروف والالتزام الواجب إثباته تجاه نظام معاشات التقاعد وبالتالى فإنه عادة لا ينتج عن النظام أية أعباء إضافية على المنشاة بخلاف الاشتراكات الدورية.

متطلبات الإفصاح المتعلقة بأنظمة وخطط الاشتراك المحدد

• وصف عام لكل نظام متضمنا فئات الموظفين الخاضعين للنظام.
• المبلغ المثبت كمصروف عن الفترة.
• أية أمور أخرى هامة متعلقة بنظم معاشات التقاعد والتى تؤثر على المقارنة بالفترات السابقة.

​

خطط المعاشات أو المزايا المحددة

تعتمد المعاشات الى يجب سدادها فى العادة على مرتبات الموظفين فى نهاية مدة التوظيف.

وفى ضوء هذا النظام فإنه يكون من المستحيل التأكد مقدما من ان الاشتراكات المسددة طبقا للخطة بالإضافة الى عائد الاستثمار الخاص بها سوف يعادل المعاشات التى يجب سدادها، ومن هنا قد يكون صاحب العمل مسئولا قانونا عن توفير أى نقص غير متوقع فى الاموال أو عندما لا يوجد هذا الالتزام القانونى فقد يجد صاحب العمل انه من الضرورى الوفاء بالنقص فى الاموال للحفاظ على علاقات العمل الجيدة. وعلى العكس فعندما يوجد فائض فى الاموال قد يكون صاحب العمل مفوضا ان يرد الاموال أو يخفض الاشتراكات المدفوعة طبقا للخطة.

بسبب الطبيعة طويلة الأجل للالتزامات الخاصة بمعاشات التقاعد فمن الضرورى استخدام الحسابات الإكتوارية لتحديد التكلفة بالنسبة لخطط المعاش المحددة فى ضوء الافتراضات التى يحددها الإكتوارى مثل معدلات التضخم المستقبلية والزيادات فى الأجور والمعاشات الى يجب سدادها وإيرادات الاستثمارات وعدد العاملين المشتركين فى الخطة ومتوسط أعمار العاملين واحتمالات الوفاة او ترك العمل قبل أن يصلوا الى سن التقاعد ومعدلات الخصم.

تعريفـــــــات

التمويل

التمويل هو تحويل الاصول الى وحدة ما منفصلة عن المنشأة للوفاء بالالتزامات المستقبلية الخاصة بسداد معاشات التقاعد. ويحتاج التمويل الى تمييزه عن المعدل الذى عنده يتم تحميل التكاليف على قائمة الدخل

تكلفة الخدمة الجارية (الحالية)

تكلفة الخدمة الجارية أو الحالية هي الزيادة في القيمة الحالية للالتزام المحدد للمعاشات والناتج عن خدمة الموظف فى الفترة الحالية.

تكلفة الخدمة السابقة

تكلفة الخدمة السابقة هي الزيادة في القيمة الحالية للالتزام المحدد للمعاشات والخاص بخدمة الموظف في الفترات السابقة والتى تحدث فى الفترة الحالية نتيجة تقديم أو تغيير في المعاشات في نهاية الخدمة. (قد تكون موجبة عندما يتم تحسين المعاشات أو تكون سالبة عندما يتم تخفيض المعاشات)

​

تابع: تعريفـــــــات

​

​

الأرباح أو الخسائر الإكتوارية

تشمل الارباح او الخسائر الإكتوارية الآثار أو الفروق بين الافتراضات الإكتوارية السابقة وما حدث فعلا وكذا آثار التغييرات فى الافتراضات الإكتوارية.

سعر (معدل) الخصم المستخدم

يجب تحديد سعر أو معدل الخصم المستخدم فى الدراسات الإكتوارية بالرجوع الى عوائد السوق فى تاريخ الميزانية وذلك على السندات التجارية مرتفعة الجودة وإذا كان ذلك غير متاح فيتم الرجوع الى العوائد على السندات الحكومية.

​

طريقة وحدة الإئتمان المخططة / طريقة المعاش المستحق ذات العائد المحدد

مسبقا على سنوات الخدمة

طبقا لهذه الطريقة فإن المصروف الخاص بالفترة الحالية يجب ان يتضمن ما يلى:

1) تكلفة الخدمة الحالية والمتمثلة فى التكلفة التى تتكبدها المنشاة عن الخدمات التى اداها الموظفين المشتركين عن الفترة الحالية.

​

2) المبالغ التى تخص تكلفة الخدمات السابقة للموظفين الحاليين والمتقاعدين والمتمثلة فى التكلفة التى تتكبدها المنشاة طبقا لنظام معاشات التقاعد عن الخدمات التى اداها الموظفين المشتركين عن الفترة السابقة للبدء فى نظام المعاشات أو تعديل بنوده.

​

مثال: طبقا لأحد انظمة المعاشات المحددة لشركة الأسرار يكون المعاش فى صورة مبلغ إجمالى مستحق عند انتهاء الخدمة بما يوازى 1% من المرتب النهائى عن كل سنة من سنوات الخدمة. وقد كان المرتب فى السنة الاولى هو 10000 جنيها ويفترض أنه يزداد بمعدل مركب قدره 7% عن كل عام علما بان معدل الخصم هو 10%.

المطلوب: تحديد الالتزام الخاص بمعاشات التقاعد بالنسبة للموظف المذكور الذى من المتوقع ان يترك العمل فى نهاية السنة الخامسة وبافتراض عدم وجود اى تغييرات فى الافتراضات الإكتوارية.

​

الحل:

ملاحظات على الحل:

​

التزام اول المدة هو القيمة الحالية للمعاش الذى يرجع للسنوات السابقة.

​

تكلفة الخدمة الحالية هى القيمة الحالية للمعاش الذى يرجع للسنة الحالية.

​

التزام آخر المدة هو القيمة الحالية للمعاش الذى يرجع للسنوات السابقة والحالية.

​

المرتب فى السنة الاولى هو 10000 جنيها يزداد بمعدل مركب 7% ليصل الى 13100 بحلول العام الخامس، وحيث أن المعاش يبلغ 1% من المرتب النهائى فإن مقداره يبلغ 131 جنيها والإجمالى عن الخمس سنوات يبلغ 655 جنيها (131 جنيها * 5 سنوات).

​

تم تحديد تكاليف الخدمة الحالية عن طريق تحديد القيمة الحالية لمبلغ 131 جنيها بمعدل خصم 10% ليعطى الارقام 89 جنيها و 98 جنيها و 108 جنيها و 119 جنيها و 131 جنيها. وقد ترتب على ذلك استثمار تلك المبالغ لتعطى عوائد استثمار 9 جنيها و 20 جنيها و 33 جنيها و 48 جنيها وبالتالى ينتج عن ذلك الإجمالى المطلوب لسداد المعاش فى نهاية الخدمة وقدره 655 جنيها.

​

​

تقديم خطة معاشات جديدة او تحسين خطة المعاشات القائمة

قد يتم تقديم خطة معاشات جديدة أو إجراء تحسين فى خطة المعاشات القائمة بما يعطى للموظفين عادة حقوق المعاشات عن سنوات الخدمة السابقة على تقديم الخطة او إجراء التحسين.

لتغطية تكاليف هذه الخدمات السابقة يقوم صاحب العمل بإنشاء التزام كبير يجب الاعتراف به. وتعتمد طريقة المحاسبة عن هذه التكاليف على أسلوب الحصول على المعاشات:

​

• إذا كان للموظفين الحق فى الحصول على المعاشات فى ظل الخطة فورا فعندئذ فإن هذه المعاشات تعتبر مستحقة ويجب الاعتراف بالتكلفة فورا.

​

• إذا أصبح من حق الموظفين الحصول على المعاش فى تاريخ لاحق فيصبح عندئذ المعاش مستحق فى ذلك التاريخ اللاحق وبالتالى يتم توزيع التكاليف على أساس القسط الثابت على الفترة حتى تاريخ الاستحقاق.

​

مثال: تدير إحدى المنشآت خطة معاشات تقدم معاش بنسبة 2% من المرتب النهائى لكل سنة من سنوات الخدمة، وتصبح المعاشات مستحقة بعد خمس سنوات من الخدمة. وفى أول يناير 2005 قامت الشركة بتحسين المعاش ليصبح 2.5% من المرتب النهائى عن كل سنة من سنوات الخدمة بدءا من أول يناير 2001. وفى تاريخ التحسين كانت القيمة الحالية للمعاشات الإضافية عن الخدمة من اول يناير 2001 حتى أول يناير 2005 على النحو التالى:

• عن الموظفون ذوى مدة الخدمة أكثر من خمس سنوات فى 1/1/2005 = 150 جنيها
• عن الموظفون ذوى مدة الخدمة سنتان فى 1/1/2005 = 120 جنيها

​

​

الحل: سوف تعترف المنشاة بمبلغ 150 جنيها فورا باعتبارها معاشات مستحقة بالفعل. وتعترف المنشأة بمبلغ 120 جنيها على مدار ثلاث سنوات بطريقة القسط الثابت اعتبارا من أول يناير 2005.

​

​

الارباح والخسائر الإكتوارية

طالما يعتمد الالتزام المعترف به لخطة المعاش المحدد على عدد من الافتراضات، فإنه بمرور الزمن سوف تنشأ الفروق بينها وبين الأحداث الفعلية وذلك على أساس أن التنفيذ الفعلى لا يتطابق مع التقديرات الاصلية (يطلق على هذه الفروق تعديلات الخبرة). هذا بالإضافة الى التغييرات فى الافتراضات الإكتوارية فى ضوء الأحداث. ويطلق على الأثر المجمع لهذه التغييرات فى موقف الخطة بالارباح والخسائر الإكتوارية.

يجب الاعتراف بالأرباح والخسائر الناتجة عن تعديلات الخبرة وتعديلات الافتراضات الإكتوارية إذا زادت عن القيمة الأكبر من:

• 10% من القيمة الحالية لالتزام الخطة.
• 10% من القيمة الحالية لأصول الخطة.

​

الالتزام المعترف به بالميزانية قد ينحرف فى حدود 10%، ولكن بمجرد أن يزيد الالتزام عن 10% عن التقدير الحالى لالتزامات أو أصول الخطة فإنه يجب الاعتراف بالربح أو الخسارة لتعديل الالتزام ليصبح مرة أخرى داخل الحدود. ويجب ان يكون معلوما انه ليس هناك حاجة الى الاعتراف بكامل الربح أو الخسارة فورا فقد يتم توزيعها على متوسط مدد عمل الموظفين المتبقية المتوقعة.

​

مثال: فيما يلى المعلومات المتعلقة بخطة المعاش المحدد الممولة بافتراض ان كل المعاملات تحدث فى نهاية العام وأن القيمة الحالية للالتزام 1000 جنيها فى 1/1/2001 و القيمة العادلة لأصول الخطة 1000جنيها فى 1/1/2001 فى حين كانت صافى الأرباح الإكتوارية غير المعترف بها فى ذلك التاريخ هى 140 جنيها.

الخطوة الاولى: هى تلخيص الأرقام السابقة لتحديد مبلغ الارباح أو الخسائر الإكتوارية عن الفترة. إن القيم الحالية للالتزامات فى نهاية كل سنة وكذا القيم العادلة لأصول الخطة معلومة لذلك يتم إيجاد الارباح او الخسائر الإكتوارية كأرقام أرصدة او متمم حسابى الذى يتحدد على النحو التالى:

* القيمة الحالية فى آخر 2001

** القيمة الحالية فى آخر 2002

* القيمة العادلة فى آخر 2001

** القيمة العادلة فى آخر 2002

ملاحظات:

​

• من الضرورى إجراء الحسابات سنة بسنة لأن أرقام آخر المدة تكون هى أرقام اول المدة عن السنة التالية.
• يتم حساب أرقام تكلفة الفائدة عن طريق تطبيق معدل الخصم أو سعر الفائدة المعطى على قيم الإلتزام أول المدة.
• تكلفة الخدمة الحالية هى الزيادة فى القيمة الحالية للإلتزام الناتجة عن خدمة الموظف فى السنة الحالية.
• المعاشات المسددة تخفض الإلتزام.
• تظهر الأرباح أو الخسائر الإكتوارية كأرصدة أو كمتمم حسابى.
• يتم الحصول على العائد المتوقع على أصول الخطة عن طريق تطبيق النسبة المئوية للعائد المعطى على قيم أصول الخطة فى اول المدة.
• الإشتراكات المقدمة من صاحب العمل عن العام يتم إعطائها وتزيد من أصول الخطة.
• المعاشات المسددة يتم إعطائها وتخفض من اصول الخطة.
• الأرباح أو الخسائر الإكتوارية على أصول الخطة تظهر كأرصدة أو كمتمم حسابى.

الخطوة الثانية: تحديد الحدود التى سيتم بناء عليها قياس الإنحراف الناتج عن تعديلات الخطة

​

يتم تحديد حدود التقدير وهى الأكبر مما يلى:

​

1. 10% من القيمة الحالية للإلتزام قبل خصم أصول الخطة
2. 10% من القيمة العادلة لأصول الخطة

الخطوة الثالثة: تحديد مدى الحاجة الى الاعتراف بأى أرباح أو خسائر إكتوارية (تحديد ما إذا كان صافى الارباح او الخسائر المتراكمة غير المعترف بها تقع خارج الحدود المقدرة)

* هذا الرقم معطى ضمن بيانات المثال.

** 140 – 61 + 32 = (111 – 4) = 107

*** 107 + 87 – 24 = 170

ملاحظات

​

• فى عام 2001 هناك ارباح إكتوارية أول المدة بمبلغ 140 جنيها (معطى) وبالتالى يوجد 40 جنيها خارج حدود التقدير وقدرها 100 جنيها. لذلك يجب الإعتراف بربح قدره 4 جنيه فى قائمة الدخل بإعتبار أن الـ 40 جنيها يتم توزيعها على مدار 10 سنوات تمثل مدة الخدمة المستقبلية للموظفين.
• تم تحديد الأرباح الإكتوارية غير المعترف بها فى نهاية عام 2001 عن طريق الحصول على الخسارة الناتجة عن إلتزام الخطة والارباح على أصول الخطة (من الخطوة الاولى)

(رصيد اول المدة 140 جنيها – خسارة الإلتزامات 61 جنيها + أرباح الاصول 32 جنيها = رصيد آخر المدة 111 جنيها تم تخفيضه الى 107 جنيها حيث تم الإعتراف بمبلغ 4 جنيه بقائمة الدخل)

• المبلغ فى اول المدة عن عام 2002 يبلغ 107 جنيها ويقع داخل الحدود المقدرة وبالتالى ليس هناك حاجة الى الإعتراف بأية أرباح او خسائر.

تابع: ملاحظات

​

• المركز المتراكم فى نهاية عام 2002 تم تحديده عن طريق الحصول على الأرباح على الإلتزام والخسارة على اصول الخطة (من الخطوة الاولى) (107 + 87 – 24) = 170 جنيها.
• المبلغ فى أول عام 2003 قدره 170 جنيها وهو خارج الحدود المقدرة بمبلغ 50 جنيها وبالتالى فالارباح التى يجب الإعتراف بها فى قائمة الدخل تبلغ 5 جنيها.
• الأرباح المتراكمة غير المعترف بها فى نهاية عام 2003 تم تحديدها عن طريق الحصول على الخسارة الناتجة عن الإلتزام والخسارة الناتجة عن أصول الخطة مما يؤدى الى رصيد آخر المدة بيلغ 73 جنيها بعد خصم مبلغ 5 جنيه تمثل الأرباح المعترف بها فى قائمة الدخل. (170 – 42 – 50 – 5 = 73)

​

الخطوة الرابعة: تحديد المبالغ التى يجب أن تظهر فى الميزانية وقائمة الدخل.

​

إلتزامات الميزانية تمثل الفرق بين إلتزامات الخطة وأصول الخطة (صافى الإلتزام) بالإضافة الى الأرباح غير المعترف بها.

​

إلتزام الميزانية

مصروفات قائمة الدخل

​

المصروفات بقائمة الدخل تمثل تكلفة الخدمة الحالية بالإضافة الى تكلفة الفوائد مخصوما منها العائد على أصول الخطة معدلة بالمكسب الإكتوارى المعترف به عامى 2001 و 2003

إفصاحات إضافية

​

• يجب على المنشاة أن تفصح عن الحركة فى صافى الإلتزام خلال العام والعائد الفعلى على أصول الخطة.

​

الإفصاح عن الحركة فى صافى الإلتزام المعترف به فى الميزانية

الإفصاح عن العائد الفعلى على أصول الخطة

متطلبات الإفصاح

​

​

• السياسة المحاسبية التى تتبعها المنشأة للإعتراف بالأرباح والخسائر الإكتوارية.

​

• الوصف العام لنوع الخطة المستخدمة.

​

• تسوية الاصول والإلتزامات المعترف بها بالميزانية على أن توضح ما يلى:

- القيمة الحالية لإلتزامات المعاش المحدد التى لم يتم تمويلها بالكامل فى تاريخ الميزانية.

- القيمة الحالية لإلتزامات المعاش المحدد التى تم تمويلها جزئيا أو كليا (قبل خصم القيمة العادلة لأصول

الخطة) فى تاريخ الميزانية.

- القيمة العادلة لأى أصول للخطة فى تاريخ الميزانية.

- صافى الأرباح او الخسائر الإكتوارية غير المعترف بها فى الميزانية.

- تكلفة الخدمة السابقة غير المعترف بها فى الميزانية عند تقديم الخطة أو التحسينات بالنسبة لخطة قائمة.

- المبالغ المعترف بها فى الميزانية

​

• المبالغ المدرجة ضمن القيمة العادلة لأصول الخطة للعناصر النالية:

- كل نوع من أنواع الادوات المالية الخاصة بإستثمار اصول الخطة.

- أى اصل تشغله الوحدة او أى أصول اخرى تستخدمها.

​

تابع: متطلبات الإفصاح

​

• تسوية توضح التحركات خلال الفترة فى صافى الإلتزام (أو الأصل) المعترف به فى الميزانية
• إجمالى المصروف المعترف به فى قائمة الدخل على النحو التالى:

- تكلفة الخدمة الحالية

- تكلفة الفائدة.

- العائد المتوقع على اصول الخطة

- الأرباح والخسائر الإكتوارية

- تكلفة الخدمة المستقبلية

- أثر أى تخفيض او تسوية.

- العائد الفعلى على أصول الخطة.

​

• الإفتراضات الإكتوارية الرئيسية المستخدمة فى تاريخ الميزانية مشتملة على ما يلى:

- معدلات الخصم (أسعار الفائدة)

- المعدلات المتوقعة للعائد على أى اصول للخطة عن الفترات المعروضة فى القوائم المالية.

- المعدلات المتوقعة لزيادة المرتبات.

- معدلات إتجاه تكاليف العلاج.

- أى إفتراضات إكتوارية جوهرية أخرى مستخدمة.

​

معاشات نهاية الخدمة

​

​

إن معاشات نهاية الخدمة هى المدفوعات التى تتم نتيجة لقرار صاحب العمل بإنهاء خدمة العامل قبل تاريخ التقاعد أو بسبب قرار العامل بقبول التقاعد الإختيارى. ويجب الإعتراف بتكلفة هذه المدفوعات عندما يلتزم صاحب العمل بشكل محدد بالقيام بها و إذا كانت هذه المدفوعات مستحقة السداد لأكثر من 12 شهرا من تاريخ الميزانية فيجب خصمها بالمعدل الذى يعتمد على العائد على سندات الشركات المرتفعة الجودة فى تاريخ الميزانية.

مشاكل تطبيق متطلبات معيار المحاسبة الدولى رقم (19)

​

​

1. قد تكون القيم العادلة لأصول الخطة متقلبة حتى بالرغم من أن الأرباح والخسائر الإكتوارية قد لا يتم الاعتراف بها بالكامل مباشرة فى قائمة الدخل فقد تكون هناك تقلبات جوهرية فى الميزانية.

​

• قد لا تكون القيم العادلة لأصول الخطة ملائمة للواقع الاقتصادى لمعظم خطط المعاشات حيث يتم تقييم الاصول بمبالغ قصيرة الأجل على الرغم من ان معظم أصول والتزامات خطط المعاشات يتم الاحتفاظ بها لآجال طويلة.

​

• معالجة تكاليف المعاش فى قائمة الدخل معقدة وقد لا يكون من السهل فهمها من قبل المستخدمين العاديين للقوائم المالية.